Bestands- und Gesamtleistungsermittlung bei Projektfertigern

Bestands- und Gesamtleistungsermittlung bei Projektfertigern – Da bei einem Projekteinzelfertiger aufgrund der langen Projektlaufzeiten die Leistungserstellung und Erlöserzielung zeitlich weit auseinander liegen, es sei denn, es wurden Teilschlussrechnungen vereinbart, ist es für die Planung und Erfassung des richtigen Periodenerfolges (Gesamtleistung — Gesamtkosten) wichtig, neben den Umsätzen die teilfertigen Projektleistungen (Bestandsveränderungen) richtig zu bemessen. Hierbei können mehrere Verfahren angewendet werden: Die Completed-Contract-Method, die Bewertung mit Einheits- oder Absatzpreisen, die Bewertung mit stichtagsbezogenen Soll-Deckungsbeiträgen und die Percentage-of-Completion-Method.

In Anlehnung an das deutsche Realisationsprinzip werden bei der Completed-Contract-Method die teilfertigen Projektleistungen ausschließlich mit den hierfür angefallenen Herstellkosten bewertet und die Erlöse erst in der Periode ausgewiesen, in welcher der Umsatz erzielt wird; i.d.R. meistens dann, wenn das Projekt fertiggestellt ist oder Abschlagszahlungen vereinbart wurden. Für die Ermittlung aussagekräftiger Deckungsbeiträge und Ergebnisse im Rahmen der Projekt-Ergebnis- und Deckungsbeitragsrechnung ist die Bewertung der noch nicht abgerechneten Projektleistungen mit (unvollständigen) Herstellkosten problematisch, da diese in der betrieblichen Praxis häufig nur die direkt erfassten Einzelkosten und ggf. geringe Anteile an zurechenbaren Gemeinkosten enthalten und somit eine erhebliche Verzerrung der Kosten- und Leistungstransparenz entsteht.

Hierdurch fehlen vor Projektabschluss in den jeweils betrachteten Perioden Ergebnisinformationen, da auf eine höhere Gemeinkostenzurechnung und einen vorgezogenen Gewinnausweis in der Bestandsbewertung verzichtet wird. Bilanzpolitische Handhabungen und handelsrechtliche Vorschriften für die Bewertung der unfertigen Projektleistungen sollten hierbei allerdings nicht Maßstab für die Projekt-Kosten- und Leistungsrechnung sein.

Eine Verbesserung der Bewertung unfertiger Bestände aus kostenrechnerischer Sicht erhält man, wenn die einzelnen noch nicht abgerechneten Projektleistungen mit ihren Einheits- bzw. Absatzpreisen bewertet werden, was jedoch den Nachteil mit sich bringt, dass die Ergebnisse zu den einzelnen Stichtagen starken Schwankungen unterliegen, da z.B. Projektgemeinkosten, die gerade zu Beginn des Projektes anfallen (z.B. Baustelleneinrichtungskosten), oftmals willkürlich auf die Einheitspreise der einzelnen Leistungen umgelegt werden. Weiterhin kommt es oft vor, dass in der Angebotsphase einige Leistungspositionen aus angebotstaktischen Gründen niedriger oder höher ausgewiesen werden, indem eine differenzierte angebotspolitische Zuschlagssatzbildung für die Umlagen der Projektgemeinkosten, der allgemeinen Geschäftskosten und der Gewinne erfolgt.



Eine weitere verbesserte Lösung zur Bewertung nicht abgerechneter Projektleistungen ohne die o.g. Schwankungen bei der Ergebnisanalyse kann erfolgen, indem auf die Herstellkosten der noch nicht abgerechneten Projektleistungen stichtagsbezogene Soll-Deckungsbeiträge aufgeschlagen werden, die sich als Anteil der Differenz der Nettoangebotssumme abzüglich der Herstellkosten auf der Basis der aktuellsten Arbeitskalkulation eines Projektvorhabens ergeben. Somit deckt die Bewertung der bereits erbrachten, aber noch nicht fakturierten Projektleistungen noch nicht berücksichtigte Gewinne und anteilige allgemeine Geschäfts- und Wagniskosten.

Die Bewertung noch nicht abgerechneter Projektleistungen zu Absatzpreisen oder zu modifizierten Herstellkosten zzgl. der Soll-Deckungsbeitragszuschläge ist im Gegensatz zu Industriebetrieben bei Einzelauftragsfertigern zu rechtfertigen, da diese nicht für einen anonymen Markt produzieren, sondern sich während der Produktion in der Phase der Vertragserfüllung befinden und Anspruch auf Vergütung der Leistungen zu Absatzpreisen (Einheitspreisen) und ggf. auf Abschlagszahlungen in angemessener Höhe des Projektfortschrittes besitzen. Bei der Percentage-of-Completion-Method wird dagegen mit kalkulatorischen Erlösen gearbeitet, indem in der Bestandsveränderung der prognostizierte Gewinnbestandteil der erbrachten Teilleistungen mit Hilfe des prognostizierten Fertigstellungsgrades, bezogen auf die Gesamtprojektlaufzeit, mit einbezogen wird. Der Fertigstellungsgrad ist dabei definiert als der Prozentsatz aus den kumuliert geplanten Projekteinzelkosten und den gesamten prognostizierten Kosten eines Projektes.

Diese Verhältnis-Kennzahl ist dementsprechend auch ein Maßstab für den Fortschritt der Projektarbeit, da sie zeigt, wie viele der geplanten Leistungen bereits kostenmäßig erstellt wurden. Die kumulierte Gesamtleistung der Periode ergibt sich aus der prognostizierten Gesamtleistung des Projektes multipliziert mit dem Fertigstellungsgrad. Die teilfertige Projektleistung am Ende der Periode (Bestandsermittlung) erhält man, in dem man von der kumulierten Gesamtleistung die bereits erzielten Umsätze (z.B. Teilabrechnungen) abzieht.

Im Gegensatz zur bilanziellen bzw. steuerlich geprägten „Bestandsermittlung zu Einzelkosten“ hat die Vorgehensweise der Gesamtleistungsermittlung über den Fertigstellungsgrad den Vorteil, dass schon während der Projektlaufzeit ergebniswirksame Entwicklungen eines Projektes erkannt werden können, da prognostizierte Gewinn- oder Verlustanteile linearisiert über den Fertigstellungsgrad in der Gesamtleistung berücksichtigt werden. Bei der häufig zu findenden „Bestandsermittlung zu Einzelkosten“ bzw. Herstellkosten ist eine solche Ergebnistransparenz bis zum Zeitpunkt der Umsatzrealisierung nicht.

Die Percentage-of-Completion-Method führt kostenrechnerisch zu einem besseren Erfolgsausweis als die Completed-Contract-Methode. Sie unterliegt nicht den Bewertungsschwankungen wie sie bei der Bewertung mit Einheits- oder Absatzpreisen vorkommen. Im Gegensatz zur Bewertung mit stichtagsbezogenen Soll-Deckungsbeiträgen ist sie einfacher berechenbar und somit praktikabler für das Rechnungswesen.



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